股票期权费用的递延所得税处理的案例 (1)

股票期权费用的会计与税务处理探讨

以股票期权为对象股权激励计划相关费用的

会计与税务处理事项例解

2006 年1月证监会发布了《上市公司股权激励管理办法》（证监公司字[2005]151号，以下简称“管理办法”），自此开启了我国境内上市的公司建立规范的股权激励计划的大幕。为了规范上市公司股权激励业务的会计核算，《企业会计准则第11号--股份支付》对股权激励的会计处理方法做出了系统的规定。随着股权激励计划在我国上市公司的广泛应用，股份支付费用的公司所得税税前扣除问题出现，2012年5月国家税务总局发布了《关于我国居民公司实行股权激励计划有关公司所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号，以下简称“第18号公告”），明确了股权激励计划有关公司所得税处理方法。对比会计准则和税收法规，二者对股权激励计划的处理方法存在较大差异，导致其会计核算结果与所得税处理结果不一致，而因股权激励计划费用本身往往金额大导致其对应的所得税影响数金额也超过财务报表的重要性，因此正确分析股权激励计划的会计与税务的差异并进行恰当的会计处理和纳税调整需引起会计实务界的重视。

一、我国股权激励计划的会计核算原则分析

依照《企业会计准则第11号--股份支付》的规定，对于权益结算的股份支付，公司应当以股份支付所授予的权益工具的公允价值计量，公司在等待期内的每个资产负债表日以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用， 同时计入资本公积中的其他资本公积，具体会计核算方法如下：

1、股权激励计划授予日

授予日未股权激励计划获得批准的日期。由于被激励对象尚未提供服务，所以除了立即可行权的股权激励外，公司在授予日不需做会计处理。

例如，2012年1月4日，上市公司泰山公司向其50名管理人员每人授予10,000份股票期权，约定从2012年1月4日起在该公司连续服务2年后，即可以8元的价格购买10,000股泰山公司股票，泰山公司在授予日通过BS模型计算其公允价值为20元。2012年1月4日即为该股票期权的授予日，泰山公司不做账务处理。

2、股权激励计划等待期内

等待期为股权激励计划授予日至可行权日的时段。在等待期内各资产负债表日。公司应当按照授予日权益工具的公允价值及预计可行权的股票数量，计算出股份支付费用的总额作为公司换取激励对象服务的代价，并在等待期内平均分摊计入成本费用和资本公积；会计上不确认此项权益工具后续的公允价值变动。

承前例，2012年有5名股权激励计划内的管理人员（下文提到的人员均为股权激励计划内的人员）离职，泰山公司估计两年中离开的管理人员比较将达到16%；2013年有6名管理人员离职。则2012年-2013年为该股权激励计划的等待期，相应的会计处理如下：

（1）2012年度，泰山公司确认的股份支付费用=50×（1-16%）×10,000×20÷2=4,200,000元，对应的会计分录为：

借：管理费用- -股份支付费用 4,200,000

贷：资本公积- -其他资本公积 4,200,000

（2）2013年度，泰山公司确认的股份支付费用=（50-5-6）×10,000×20-4,200,000=3,600,000元，对应的会计分录为：

借：管理费用- -股份支付费用 3,600,000

贷：资本公积- -其他资本公积 3,600,000